본 문제는 보조부문 원가배부의 4가지 조합(실제/예정 × 단일/이중)을 한 문제 안에서 모두 다루며, 여기에 의사결정(외부구매·특별주문)을 결합한 종합형 원가관리회계 문제이다. 이중배부율에서 변동원가는 실제 사용시간으로, 고정원가는 예정사용량(=최대조업도)에 기반한 예정배부율로 배부한다는 점, 그리고 미사용 능력원가(unused capacity costs)를 제조부문에 떠넘기지 않고 별도 인식한다는 점이 핵심이다. 의사결정 부분에서는 P1의 외부구매 시 회사 전체 관점에서 회피 가능한 원가는 수선부문의 변동원가뿐이라는 점, 특별주문 시 5,000개는 유휴 능력으로 처리하지만 1,000개는 기존 정규판매를 대체하므로 기회비용(공헌이익) 을 가산해야 한다는 점이 함정이다.
[문제 3] 보조부문 원가배부와 의사결정 (20점)
[문제] (주)세무는 두 개의 제조부문(P1: 제품 X, P2: 제품 Y)과 보조부문인 수선부문을 운영한다. 수선부문 원가예산 = ₩276,000 + ₩8 × 수선시간. 수선부문 최대제공시간 60,000시간. 단위당 자료(수선원가 배부 전):
항목 제품 X 제품 Y 직접재료원가 ₩300 ₩100 직접노무원가 (시간 × 임률) ₩400 (2h × ₩200) ₩200 (1h × ₩200) 변동제조간접원가 ₩40 ₩52 고정제조간접원가(총액) ₩520,000 ₩980,000 수선시간: 제품 X는 직접노무시간당 1시간, 제품 Y는 직접노무시간당 1.5시간 소요. 최대조업도 P1=10,000개, P2=25,000개 / 실제조업도 P1=8,000개, P2=20,000개. 생산량 전량 판매.
사전 계산 — 수선시간
단위당 수선시간
- 제품 X: 직접노무 2시간 × 1 = 2시간/단위
- 제품 Y: 직접노무 1시간 × 1.5 = 1.5시간/단위
실제조업도 기준 수선시간
- P1: 8,000개 × 2 = 16,000시간
- P2: 20,000개 × 1.5 = 30,000시간
- 합계: 46,000시간
최대조업도(=예정조업도) 기준 수선시간
- P1: 10,000개 × 2 = 20,000시간
- P2: 25,000개 × 1.5 = 37,500시간
- 합계: 57,500시간 (능력 60,000시간 이내)
물음 1) 실제배부율 + 단일배부율 (10점)
(1) P1·P2가 배부받을 원가
1단계 — 실제 수선부문 총원가
\[\text{실제원가} = 276{,}000 + 8 \times 46{,}000 = 276{,}000 + 368{,}000 = 644{,}000\text{원}\]2단계 — 단일배부율(시간당)
\[\text{배부율} = \frac{644{,}000}{46{,}000} = ₩14/\text{시간}\]3단계 — 부문별 배부
- P1: 16,000시간 × 14 = ₩224,000
- P2: 30,000시간 × 14 = ₩420,000
정답
| 구분 | P1 ① | P2 ② |
|---|---|---|
| 수선부문으로부터 배부받을 원가 | ₩224,000 | ₩420,000 |
(2) 제품 X·Y의 단위당 제조원가
제품 X (P1, 8,000개)
| 원가요소 | 계산 | 단위당 |
|---|---|---|
| 직접재료원가 | — | 300 |
| 직접노무원가 | — | 400 |
| 변동제조간접원가 | — | 40 |
| 고정제조간접원가 | 520,000 ÷ 8,000 | 65 |
| 수선부문 배부 | 224,000 ÷ 8,000 | 28 |
| 합계 | 833 |
제품 Y (P2, 20,000개)
| 원가요소 | 계산 | 단위당 |
|---|---|---|
| 직접재료원가 | — | 100 |
| 직접노무원가 | — | 200 |
| 변동제조간접원가 | — | 52 |
| 고정제조간접원가 | 980,000 ÷ 20,000 | 49 |
| 수선부문 배부 | 420,000 ÷ 20,000 | 21 |
| 합계 | 422 |
정답
| 구분 | 제품 X ① | 제품 Y ② |
|---|---|---|
| 단위당 제조원가 | ₩833 | ₩422 |
(3) P1 외부수선용역 수락 시 원가 증감
P1이 외부수선업체로부터 시간당 ₩12에 16,000시간을 구매한다고 가정한다.
P1 부문장 관점 (배부원가만 의사결정 대상)
- 회피되는 원가: 기존 배부받던 ₩224,000 (실제배부율 × 사용시간)
- 추가되는 원가: 외부구매 16,000시간 × 12 = ₩192,000
- 순 증감: 192,000 − 224,000 = −₩32,000 (감소)
회사 전체 관점 (실제로 회피되는 현금흐름)
P1이 외부에서 구매해도 수선부문은 P2 서비스를 위해 계속 운영된다. 따라서 회사 전체 입장에서 회피 가능한 원가는 P1 사용분 16,000시간에 해당하는 변동원가뿐이고, 고정원가 ₩276,000은 모두 그대로 발생한다.
- 회피되는 변동원가: 16,000시간 × 8 = ₩128,000 (감소)
- 추가되는 외부구매: ₩192,000 (증가)
- 순 증감: 192,000 − 128,000 = +₩64,000 (증가)
정답
| 구분 | P1 ① | 회사 전체 ② |
|---|---|---|
| 원가의 증가(감소)액 | (-)₩32,000 | +₩64,000 |
P1 부문장 입장에서는 ₩32,000 절감이지만, 회사 전체로는 ₩64,000 손실이 발생하는 부문 차원의 차선의 의사결정(suboptimization) 사례이다. 단일배부율이 변동원가뿐 아니라 고정원가까지 시간당으로 환산해 부문에 떠넘기기 때문에 발생하는 왜곡으로, 이중배부율로 전환하면 이러한 왜곡이 줄어든다.
물음 2) 예정배부율 + 이중배부율 (10점)
이중배부율: 변동원가는 실제 사용시간 × 변동예정배부율, 고정원가는 예정조업도 기준 예정배부율 × 실제사용시간으로 배부하고, 미사용 능력에 해당하는 고정원가는 별도 인식한다.
예정배부율 계산
- 변동원가 예정배부율: ₩8/시간 (예산 그대로)
- 고정원가 예정배부율: 276,000 ÷ 57,500 = ₩4.8/시간
(1) 부문별 배부원가 및 미사용 원가
1단계 — 변동원가 배부 (실제 사용시간 기준)
- P1: 16,000시간 × 8 = ₩128,000
- P2: 30,000시간 × 8 = ₩240,000
2단계 — 고정원가 배부 (예정배부율 × 실제사용시간)
- P1: 16,000시간 × 4.8 = ₩76,800
- P2: 30,000시간 × 4.8 = ₩144,000
3단계 — 부문별 합계
- P1 배부원가: 128,000 + 76,800 = ₩204,800
- P2 배부원가: 240,000 + 144,000 = ₩384,000
4단계 — 미사용 능력 원가
미사용 수선시간 = 57,500 − 46,000 = 11,500시간
\[\text{미사용 원가} = 11{,}500 \times 4.8 = ₩55{,}200\]검산: 76,800 + 144,000 + 55,200 = 276,000 (고정원가 총액) ✓
정답
| ① P1 배부 | ② P2 배부 | ③ 미사용 능력원가 |
|---|---|---|
| ₩204,800 | ₩384,000 | ₩55,200 |
(2) 제품 Y 특별주문 6,000개 — 손실 없는 단위당 최소판매가격
1단계 — 능력 분석
- P2 여유능력: 25,000 − 20,000 = 5,000개
- 특별주문: 6,000개 → 5,000개는 여유능력, 1,000개는 기존 정규판매(₩1,900)를 대체
수선시간 추가 소요: 6,000개 × 1.5 = 9,000시간 → 총 사용 46,000 + 9,000 = 55,000시간 ≤ 60,000 (능력 내, 변동원가만 추가)
2단계 — 제품 Y 단위당 변동원가 (수선부문 변동원가 포함)
| 원가요소 | 단위당 |
|---|---|
| 직접재료원가 | 100 |
| 직접노무원가 | 200 |
| 변동제조간접원가 | 52 |
| 수선부문 변동원가 (1.5h × ₩8) | 12 |
| 단위당 변동원가 합계 | 364 |
3단계 — 단위당 공헌이익 (정규판매)
\[\text{단위당 공헌이익} = 1{,}900 - 364 = ₩1{,}536\]4단계 — 손실 없는 최소판매가격
손실 없음 조건: 특별주문의 총 증분수익 ≥ 총 증분원가(기회비용 포함)
- 증분 변동원가: 6,000 × 364 = ₩2,184,000
- 기회비용: 1,000개 × 1,536 = ₩1,536,000 (정규판매 포기 공헌이익)
- 총 회수해야 할 원가: 2,184,000 + 1,536,000 = ₩3,720,000
검산 — 단가 ₩620 적용 시:
- 매출: 6,000 × 620 = 3,720,000
- 변동원가: 6,000 × 364 = 2,184,000
- 기회비용: 1,000 × 1,536 = 1,536,000
- 증분이익: 3,720,000 − 2,184,000 − 1,536,000 = 0 ✓
정답
제품 Y의 단위당 최소판매가격 = ₩620
채점 포인트 / 빈출 함정
- (물음1-3) P1 부문 관점과 회사 전체 관점이 다른 결론에 이른다는 점(suboptimization)을 명시적으로 잡아야 만점. 회사 전체에서는 수선부문 고정원가 ₩276,000이 회피 불가능하다는 인식이 핵심.
- (물음2-1) 이중배부율의 고정원가 배부율은 예정조업도(=최대조업도) 57,500시간으로 나눈다는 점. 실제 46,000시간으로 나누면 미사용 원가 개념이 사라짐.
- (물음2-2) 단위당 변동원가에 수선부문의 변동원가(시간당 ₩8 × 1.5h = ₩12) 를 빠뜨리지 말 것. 또한 6,000개 중 1,000개에 대한 기회비용(₩1,536/개) 누락이 가장 흔한 실수.
- 수선부문 능력(60,000시간) 제약은 특별주문 후에도 만족(55,000시간)되므로 추가 고정원가나 능력 확장 비용이 없음을 확인.