2023년 제60회 세무사 2차 세법학 1부는 국세기본법(제2차 납세의무·기한후신고), 소득세법(사업소득 범위·일용근로자), 법인세법(적격합병), 상증세법(가업상속공제) 4대 영역을 폭넓게 묻는 정통 출제였다. 조문 암기형 문제(적격합병 요건, 가업상속공제 요건, 사후관리 사유)의 비중이 매우 높아 암기 정확도가 합격을 가른다. 사례 적용력은 문제 2의 농가부업소득 비과세 한도, 문제 1의 사업양수인 요건 판단에서 변별이 일어났다.
[문제 1] 사업양수인의 제2차 납세의무 / 기한후신고 (20점)
[문제]
<사례1> 2023.6.5. 제조업자 甲이 乙에게 사업의 모든 권리(미수금 제외)와 모든 의무(미지급금 제외)를 포괄양도하였고, 양도일 이전 확정·미납된 국세 및 강제징수비가 있다. <사례2> 가구판매업자 A는 2022사업연도 종합소득세를 법정신고기한(2023.5.31.)까지 신고하지 않아 기한후 과세표준신고서를 제출하려 한다(부정행위 아님).
모범답안
물음 1) 사업양수인 요건 (4점)
「국세기본법」 제41조 및 시행령 제22조에 따라, 사업양수인이 제2차 납세의무를 지기 위한 요건은 다음과 같다.
- 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리와 모든 의무를 포괄적으로 승계한 자일 것 (미수금·미지급금은 제외하고 양수하더라도 포괄승계로 본다)
- 다음 중 어느 하나에 해당할 것
- 양도인과 특수관계인인 사업양수인
- 양도인의 조세회피를 목적으로 사업을 양수한 자
→ 사례에서 甲은 미수금·미지급금만 제외하고 모든 권리·의무를 乙에게 포괄양도하였으므로 ①요건은 충족하나, 乙이 ②요건(특수관계인 또는 조세회피 목적)에 해당하여야 비로소 제2차 납세의무가 성립한다.
물음 2) 사업양수인의 제2차 납세의무 한도 (4점)
「국세기본법」 제41조 제1항에 따라, 양도일 이전에 양도인의 사업과 관련하여 납세의무가 확정된 국세 및 강제징수비를 양도인의 재산으로 충당하여도 부족한 경우, 사업양수인은 양수한 재산의 가액을 한도로 제2차 납세의무를 진다.
이때 “양수한 재산의 가액”은 시행령 제23조에 따라 다음과 같이 산정한다.
- 원칙: 사업양수인이 양도인에게 지급하였거나 지급하여야 할 금액
- 위 금액이 없거나 불분명한 경우, 또는 시가에 비하여 현저히 낮은 경우에는 양수한 자산 및 부채를 「상속세 및 증여세법」을 준용하여 평가한 후의 그 자산총액에서 부채총액을 뺀 가액(시가)
→ 즉, 양수가액 또는 시가 중 큰 금액을 한도로 책임진다.
물음 3) 기한후신고 제출기한 (2점)
「국세기본법」 제45조의3 제1항에 따라, 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자는 관할 세무서장이 결정하여 통지하기 전까지 기한후 과세표준신고서를 제출할 수 있다. 사례의 A는 2023.5.31.이 법정신고기한이므로, 그 이후 관할 세무서장의 결정·통지 전까지 언제든 제출 가능하다.
물음 4) 관할 세무서장의 행정절차 (2점)
기한후 과세표준신고서가 제출된 경우, 「국세기본법」 제45조의3 제3항에 따라 관할 세무서장은 세법에 따라 신고일부터 3개월 이내에 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정하여 신고인에게 통지하여야 한다. 즉, 기한후신고만으로는 납세의무가 확정되지 않으며(소득세는 신고납세이지만 기한후신고는 확정력 없음), 세무서장의 결정처분에 의하여 비로소 확정된다(국세기본법 제22조 제3항).
물음 5) 가산세 및 감면율 (8점)
(1) 부과되는 가산세
기한후신고를 한 A에게는 다음 가산세가 부과된다.
① 무신고가산세 (국기법 §47조의2)
- 일반 무신고: 무신고납부세액 × 20%
- 사례 A는 부정행위가 아니므로 일반 무신고가산세 20% 적용
- 다만 복식부기의무자인 경우, 「20%로 계산한 금액」과 「수입금액 × 7/10,000」 중 큰 금액
② 납부지연가산세 (국기법 §47조의4)
- 미납세액 × (법정납부기한 다음 날 ~ 자진납부일) × 22/100,000 (1일당)
(2) 무신고가산세 감면율 (국기법 §48 제2항 제2호)
A는 관할 세무서장이 결정할 것을 미리 알지 못하고 기한후신고를 하였으므로, 신고 시점에 따라 무신고가산세를 다음과 같이 감면받는다.
| 기한후신고 시점 | 감면율 |
|---|---|
| 법정신고기한 경과 후 1개월 이내 | 50% |
| 법정신고기한 경과 후 1개월 초과 ~ 3개월 이내 | 30% |
| 법정신고기한 경과 후 3개월 초과 ~ 6개월 이내 | 20% |
→ 사례의 A가 법정신고기한(2023.5.31.) 후 1개월 이내인 6월 중에 신고하면 50%, 6.30.~8.31. 중이면 30%, 8.31.~11.30. 중이면 20% 감면된다.
※ 주의: 납부지연가산세는 위 감면 대상이 아니다(감면은 무신고가산세에 한함).
채점 포인트
- 사업양수인 ②요건(특수관계인 OR 조세회피목적)을 빠뜨리지 말 것 — 2019년 개정으로 좁혀졌다는 점 강조
- 한도는 “양수가액 vs. 시가 중 큰 금액”
- 기한후신고는 확정력 없음 → 세무서장 결정으로 확정 (3개월 이내 통지)
- 가산세 감면 3구간(50/30/20)을 정확히 암기
[문제 2] 사업소득의 범위와 일용근로자 (30점)
[문제] 경상북도 읍지역 거주자 甲(농민)의 2023년 소득: ㄱ.보리재배업 15억, ㄴ.사과재배업(수입금액 12억, 소득 1.2억), ㄷ.민박업(농어촌정비법상 농어촌민박, 농가부업) 5천만원, ㄹ.전통주(주세법 §2 8호) 제조업 2천만원. 별도로 창고임대(부동산임대업), 명절 일용근로자 고용.
모범답안
물음 1) ① 사업소득의 기본 요건 (소법 §19①21호)
「소득세법」 제19조 제1항 제21호의 정의에 따라:
( 영리 )를 목적으로 자기의 ( 계산 )과 책임하에 ( 계속적·반복적 )으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득
물음 1) ② 소득종류별 사업소득 과세 여부
| 구분 | 판정 | 근거 |
|---|---|---|
| ㄱ. 보리(곡물) 재배업 | 과세제외 | 「소득세법」 제19조 제1항 제1호는 “작물재배업(곡물 및 기타 식량작물 재배업은 제외)“을 사업소득으로 규정. 즉 곡물재배업은 사업소득 자체에서 제외되어 소득세 과세대상이 아님 |
| ㄴ. 사과(과실) 재배업 | 일부과세 | 곡물 외 작물재배업은 사업소득에 해당하나, 「소득세법」 제12조 제2호 다목 및 시행령 제9조에 따라 수입금액 10억원 이하분은 비과세. 사례의 수입금액 12억원 → 10억원 비과세, 2억원 과세 → 소득금액은 1.2억 × (2억/12억) = 2,000만원이 과세(필요경비 안분) |
| ㄷ. 민박업 | 전액 비과세 | 「소득세법」 제12조 제2호 마목 및 시행령 제9조의2: 농어촌지역의 농가부업으로 영위하는 「농어촌정비법」상 농어촌민박사업 등에서 발생하는 소득은 연 3,000만원 이하 또는 농가부업규모 축산소득과 합산하여 3,000만원까지 비과세. 사례 5,000만원이지만 농어촌민박사업은 위 한도와 별도로 금액 제한 없이 전액 비과세 (시행령 §9의2 ①2호 단서) |
| ㄹ. 전통주 제조업 | 전액 비과세 | 「소득세법」 제12조 제2호 라목: 수도권 외의 읍·면 지역에서 제조하는 「주세법」 §2 제8호에 따른 전통주 제조소득 중 연 1,200만원 이하는 비과세. 사례 2,000만원 → 1,200만원 비과세, 800만원 과세 → 일부과세로 정정함 |
[수정] ㄹ의 정확한 판정은 일부과세(연 1,200만원 한도 비과세, 초과분 800만원 과세).
물음 2) 부동산임대업 구분 조언 (5점)
(1) 조언할 사항: 거주자 甲은 창고임대로 인한 부동산임대업 소득금액을 작물재배업 사업소득과 합산하지 말고, 별도로 구분하여 회계처리·신고하여야 한다.
(2) 근거:
① 「소득세법」 제45조 제2항 및 제3항에 따라, 부동산임대업에서 발생한 결손금은 다른 종합소득금액에서 공제할 수 없으며(주거용건물 임대업 제외), 해당 부동산임대업 소득에서만 이월공제(15년)된다. 즉 결손금 통산 제한 때문에 별도 구분이 필수다.
② 또한 「소득세법」 제160조 및 시행령 제208조에 따라 사업장별·사업종류별로 거래 내용이 명백히 구분되도록 장부에 기장할 의무가 있다(복식부기/간편장부 의무자 모두).
③ 부동산임대업과 작물재배업(특히 곡물재배업)은 과세대상 자체가 다르다. 곡물재배업은 과세제외이나 부동산임대업은 전액 과세이므로, 합산 회계처리 시 비과세·과세 소득 구분 자체가 무너져 과소신고가산세 위험이 있다.
물음 3) ① 일용근로자 요건 (소령 §20)
「소득세법」 시행령 제20조에 따라, 일용근로자는 다음 요건을 모두 갖춘 자를 말한다.
- 근로계약에 따라 일정한 고용주에게 3개월(건설공사 종사자는 1년) 이상 계속하여 고용되어 있지 아니한 자일 것
- 근로를 제공한 날 또는 시간에 따라 근로대가를 계산하거나, 근로를 제공한 날 또는 시간의 근로 성과에 따라 일정 금액을 급여로 받는 자일 것
- 월정액으로 급여를 받지 아니할 것
→ 사례의 명절 전후 일시 고용 일용근로자는 3개월 미만 고용 + 일급 지급 → 일용근로자에 해당.
물음 3) ② 일용근로자 과세방법 및 세액계산 (소법 §14③2호, §47①, §129①4호)
(1) 과세방법: 분리과세
일용근로자의 근로소득은 「소득세법」 제14조 제3항 제2호에 따라 종합소득과세표준에 합산하지 아니하고 원천징수로 납세의무가 종결되는 완납적 분리과세 대상이다. 따라서 연말정산도 하지 않으며, 종합소득세 신고의무도 없다.
(2) 세액계산 절차 (원천징수의무자 = 거주자 甲)
① 일급여액 계산: 1일 지급 총액
② 근로소득공제: 일급여액 − 150,000원(1일 한도, 소법 §47②)
③ 산출세액: (일급여액 − 150,000원) × 6% (단일세율, 소법 §129①4호)
④ 근로소득세액공제: 산출세액 × 55% (소법 §59①, 일용근로자 한정)
⑤ 결정세액(=원천징수세액) = ③ × (1 − 0.55) = ③ × 45%
⑥ 지방소득세: 결정세액의 10% 별도 원천징수
→ 정리하면: (일급 − 15만원) × 6% × 45% = 일용근로 원천징수세액
→ 일급 15만원 이하는 산출세액이 없어 원천징수세액도 0원.
채점 포인트
- ㄱ 곡물재배업이 “과세제외”인 이유 = 사업소득 자체에서 제외(소법 §19①1호 괄호)
- ㄴ 작물재배업 비과세 한도 수입금액 10억원
- ㄹ 전통주 비과세 한도 연 1,200만원, 읍·면 지역 요건
- 부동산임대업 결손금 통산 제한
- 일용근로자 공식: (일급−15만) × 6% × 45%
[문제 3] 적격합병 요건과 사후관리 (30점)
[문제] 2023.5.1. (주)A가 (주)B를 흡수합병. 적격합병 요건, 부득이한 사유, 사후관리 중단사유, 불공정합병 부당행위계산부인 요건을 묻는다.
모범답안
물음 1) 적격합병 요건 (12점, 법법 §44②)
「법인세법」 제44조 제2항에 따라 적격합병으로 인정되려면 다음 4가지 요건을 모두 충족하여야 한다.
① 사업목적 합병 (사업영위기간 요건) 합병등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인 간의 합병일 것. 다른 법인과 합병하는 것을 유일한 목적으로 하는 회사와의 합병은 인정되지 아니한다.
② 지분의 연속성 (주식교부 + 보유)
- 피합병법인의 주주가 합병으로 받은 합병대가의 총합계액 중 합병법인 주식 등의 가액이 80% 이상일 것 (또는 모회사 주식의 가액이 80% 이상인 삼각합병)
- 그 주식 등이 「법인세법」 시행령 제80조의2 제5항에 따라 피합병법인의 지배주주 등에게 「지분비율 이상」으로 배정될 것
- 피합병법인의 지배주주 등이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식을 보유할 것
③ 사업의 계속성 (사업계속 요건) 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속할 것.
④ 고용승계 (근로자 승계 요건) 합병등기일 1개월 전 당시 피합병법인에 종사하는 근로자(법령에서 정하는 자) 중 합병법인이 승계한 근로자의 비율이 80% 이상이고, 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 비율을 유지할 것.
물음 2) 부득이한 사유 5가지 (5점, 법령 §80의2①)
법인세법 시행령 제80조의2 제1항은 “부득이한 사유”로 다음을 열거한다(이 중 5가지 제시).
- 지배주주 등이 합병으로 교부받은 주식 등을 합병등기일이 속하는 사업연도 종료일까지 처분한 경우 중 「조세특례제한법」 등에 따른 사망·파산·해외이주 등으로 인한 처분 (지분연속성 예외)
- 지배주주 등이 합병으로 교부받은 전체 주식 등의 50% 미만을 처분한 경우 (지분연속성 예외)
- 회생계획·기업개선계획·경영정상화계획 등의 이행을 위하여 주식을 처분한 경우
- 합병법인이 합병으로 승계한 자산을 법령상 처분이 불가피한 사유(파산선고, 회생계획 인가결정 등)로 처분한 경우 → 사업계속성 예외
- 합병등기일이 속하는 사업연도 종료일까지 승계근로자 중 일부가 자발적 퇴사·정년퇴직·사망 등으로 80% 비율을 유지하지 못한 경우 → 고용승계 예외
- (택1) 적격구조조정·기업합병 등으로 다시 양도하는 경우
물음 3) 적격합병 과세이연 중단(사후관리) 사유 (9점, 법법 §44의3③)
「법인세법」 제44조의3 제3항에 따라, 합병등기일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도 개시일부터 2년 이내(고용승계는 3년 이내) 다음 사유 발생 시 과세이연된 자산조정계정을 익금산입한다.
① 사업폐지 합병법인이 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 폐지하는 경우. 시행령 제80조의4 제8항에 따라 승계받은 고정자산가액의 1/2 이상을 처분하거나 사업에 사용하지 아니하는 경우도 사업폐지로 본다.
② 지배주주 등의 주식 처분 피합병법인의 지배주주 등이 합병으로 교부받은 합병법인 주식 등을 처분하는 경우. 다만 부득이한 사유(50% 미만 처분 등)는 제외.
③ 고용승계 비율 유지 실패 합병등기일 1개월 전 당시 피합병법인에 종사하는 근로자 수의 80%에 미달하게 되거나, 합병법인 전체 근로자 수가 합병등기일 1개월 전 당시 합병법인 및 피합병법인 근로자 수의 합의 80%에 미달하는 경우 (3년 이내 적용).
물음 4) 불공정합병에 대한 부당행위계산부인 요건 (4점, 법법 §52, 법령 §88①8호 가목)
「법인세법」 시행령 제88조 제1항 제8호 가목에 따라, 합병(분할 포함)에 따른 부당행위계산부인이 적용되려면:
- 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제165조의4 (특수관계인이 아닌 법인 간의 상장법인 합병)에 따른 합병이 아닐 것 → 즉 일반적 비상장 합병 또는 자본시장법 절차를 따르지 않는 합병
- 특수관계인 간의 합병일 것 (합병당사법인 또는 그 주주 간 특수관계)
- 합병비율이 시가에 비추어 불공정하여 합병으로 인하여 주주 등인 법인이 특수관계인인 다른 주주 등에게 분여한 이익이 있을 것
- 분여한 이익이 일정 기준 이상일 것 (시행령 §88②: 분여이익이 3억원 이상이거나 시가의 30% 이상 차이)
→ 4요건 모두 갖추면 분여한 이익을 익금산입하여 부당행위계산부인 적용.
채점 포인트
- 적격합병 4요건(사업영위 1년+지분연속성 80%+사업계속+고용승계 80%) 반드시 4개 모두
- 사후관리 사유는 “사업폐지/주식처분/고용미달” 3가지가 핵심
- 사업폐지의 의제(승계 고정자산 1/2 처분)
- 부당행위계산부인은 “특수관계 + 불공정 + 분여이익 + 기준초과”
[문제 4] 가업상속공제 (20점)
[문제] 중소기업 운영 거주자 甲 사망(2023년 상속개시), 직계비속 乙이 사업 승계 희망. 가업상속공제 자문.
모범답안
물음 1) 상속의 정의 및 상속에 포함되는 것 (6점, 상증세법 §2)
「상속세 및 증여세법」 제2조 제1호에 따라, “상속”이란 「민법」 제5편에 따른 상속을 말한다. 즉 피상속인의 사망으로 그 재산상의 권리·의무가 상속인에게 포괄적으로 승계되는 것을 의미한다.
또한 같은 호 단서에서 다음의 것들을 상속에 포함시켜 상속세 과세대상으로 본다.
- 유증 — 유언으로 재산을 무상으로 이전하는 것
- 「민법」 제562조에 따른 사인증여 — 증여자의 사망을 정지조건으로 효력이 발생하는 증여
- 「민법」 제1057조의2에 따른 특별연고자에 대한 상속재산의 분여
- 유언대용신탁 (신탁법 §59) 및 수익자연속신탁 (신탁법 §60)에 따라 신탁의 수익권을 취득하는 것
물음 2) ① 가업상속공제의 “가업” 요건 (상증세법 §18의2①)
「상속세 및 증여세법」 제18조의2 제1항 및 시행령 제15조에 따라, 가업상속공제 대상 “가업”이 되려면 다음 요건을 충족해야 한다.
① 기업규모 요건 피상속인이 중소기업 또는 매출액 5천억원 미만의 중견기업(직전 3개 사업연도 평균 매출액 기준)을 영위하였을 것. 시행령 별표에 따른 업종에 한한다.
② 사업영위기간 요건 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업일 것.
③ 피상속인 요건
- 가업영위기간 중 50% 이상의 기간, 또는
- 10년 이상의 기간, 또는
- 상속개시일부터 소급하여 10년 중 5년 이상의 기간
위 셋 중 하나의 기간 동안 대표이사(개인사업자는 대표자)로 재직하였을 것. 또한 피상속인과 그 특수관계인의 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수의 40%(상장법인 20%) 이상을 10년 이상 계속하여 보유할 것.
④ 상속인 요건 상속인이 다음을 모두 갖출 것.
- 상속개시일 현재 18세 이상
- 상속개시일 전 2년 이상 직접 가업에 종사(피상속인의 사망 등 사유 시 예외)
- 상속세 과세표준 신고기한까지 임원으로 취임하고, 신고기한부터 2년 이내에 대표이사로 취임할 것
- 위 요건은 상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속받을 것 (배우자 포함, 둘 이상 공동상속 가능 — 2023년 개정 적용 여부 [확인 필요])
물음 2) ② 사후관리 위반 사유 3가지 (상증세법 §18의2⑤, 시행령 §15⑥)
상속개시일부터 5년 이내 정당한 사유 없이 다음에 해당하면 공제금액에 이자상당액을 가산하여 추징한다(2023년 개정 사후관리기간 7년 → 5년).
① 가업용 자산의 처분 상속받은 가업용 자산의 40% 이상을 처분한 경우.
② 가업의 미종사 해당 상속인이 가업에 종사하지 아니하게 된 경우. 구체적으로:
- 상속인이 대표이사 등으로 종사하지 아니하게 된 경우
- 가업의 주된 업종을 변경한 경우 (한국표준산업분류상 대분류 내 변경은 허용 — 2020년 개정)
- 해당 가업을 1년 이상 휴업하거나 폐업한 경우
③ 지분 감소 상속인의 지분이 감소한 경우. 즉 상속인이 상속받은 주식 등을 처분하거나, 유상증자 시 실권 등으로 지분율이 낮아진 경우. 다만 상속인의 사망, 합병·분할 등 부득이한 사유는 제외.
④ (택1 가능) 정규직 근로자 수 또는 총급여액 유지 위반 5년간 정규직 근로자 수의 평균이 상속개시 직전 2개 사업연도 평균의 90% 이상, 또는 총급여액의 평균이 90% 이상을 유지하지 못한 경우.
→ 위 4가지 중 3가지를 답안으로 제시 (①가업용 자산 40% 처분, ②대표이사 미종사·업종변경·휴폐업, ③지분 감소가 가장 표준적인 답).
채점 포인트
- “상속” 정의에서 유증·사인증여·특별연고자 분여·신탁수익권을 모두 포함
- 가업 요건 4축: 규모(중소·중견 5천억) + 영위기간(10년) + 피상속인 지분(40%/20%·대표이사 재직) + 상속인(18세·2년 종사·임원 취임)
- 사후관리 5년(2023년 개정), 핵심 위반: 자산 40% 처분 / 가업 미종사·업종변경 / 지분감소 / 고용유지 90%
- 추징 시 이자상당액 가산 명시