2021년(제58회) 회계학 1부는 K-IFRS 영역에서 유형자산 교환·재평가/손상의 결합 처리, 확정급여제도 재측정, 현금결제형 주가차액보상권의 가득 후 행사를 골고루 출제하였다. 원가관리회계 영역은 종합원가에서의 검사시점이 두 단계인 정상/비정상공손 분리·배부와 부산물 전환 의사결정을 묶어 깊이를 더했고, 마지막 문제는 변형된 5가지 특별주문 시나리오를 통해 관련원가 분석의 기본기를 종합적으로 묻고 있다. 전체 난이도는 상(上)이며, 특히 문제 1의 재평가모형과 손상차손이 결합되는 OCI 잔액 추적이 가장 큰 변별점이다.
[문제 1] 유형자산 교환과 재평가·손상 (30점)
물음 1) 건물 교환
[문제] (주)세무 건물(장부 1,400,000 / 공정 1,600,000)과 (주)국세 건물(장부 1,300,000 / 공정 1,200,000)을 교환하면서 (주)세무가 현금 400,000을 수취. 상업적 실질 ○, 세무 건물 공정가치가 더 명백.
풀이
원칙
- 상업적 실질이 있으면 제공한 자산의 공정가치로 측정. 다만 받은 자산의 공정가치가 더 명백하면 그것으로 측정 (K-IFRS 1016호 문단 24).
- (주)세무 건물 공정가치(1,600,000)가 양사 모두에 더 명백 → 이를 측정 기준으로 사용.
(1) 취득원가
(주)세무 (현금 400,000 수취):
- 취득원가 = 제공자산 공정가치 − 현금수취 = 1,600,000 − 400,000 = 1,200,000
(주)국세 (받은 자산 공정가치가 더 명백):
- 취득원가 = 받은 자산 공정가치 = 1,600,000
(= 제공자산 공정가치 1,200,000 + 현금지급 400,000으로도 동일) - = 1,600,000
(2) 처분손익
(주)세무: 1,600,000(자기 공정) − 1,400,000(자기 장부) = +200,000 (처분이익)
(주)국세: 1,200,000(자기 공정) − 1,300,000(자기 장부) = −100,000 (처분손실)
정답
| 구분 | (주)세무 | (주)국세 | |—|—|—| | ① 취득원가 | 1,200,000 | 1,600,000 | | ② 처분손익 | +200,000 | (−)100,000 |
물음 2) 재평가모형 + 손상
[문제] 20×1.1.1 취득 1,200,000, 5년, 잔존 0, 정액법, 재평가모형(상각누계액 전액제거), OCI는 사용기간 중 이익잉여금 대체 X. 손상징후 검토.
시점 공정가치 사용가치 순공정가치 20×1말 1,050,000 1,090,000 1,020,000 20×2말 730,000 680,000 690,000 20×3말 490,000 470,000 480,000
풀이
핵심 절차 : 매년말 ①감가상각 → ②공정가치로 재평가 → ③회수가능액(=max[사용가치, 순공정가치])과 비교하여 손상검사
20×1년말
- 감가상각 후 장부 = 1,200,000 − 240,000 = 960,000
- 회수가능액 = max(1,090,000, 1,020,000) = 1,090,000 > 960,000 → 손상 없음
- 재평가: 960,000 → 1,050,000 (재평가증 90,000 OCI)
- ① 손상차손 = 0, ② 기타포괄손익 = +90,000 (재평가잉여금 잔액 90,000)
20×2년말
- 감가상각 = 1,050,000 / 4 = 262,500 → 감가 후 장부 787,500
- 공정가치 730,000, 회수가능액 = max(680,000, 690,000) = 690,000
- 재평가: 787,500 → 730,000 (감소 57,500) → 잉여금 잔액 90,000 → 32,500 (OCI 차감)
- 손상검사: 장부 730,000 vs 회수가능액 690,000 → 차이 40,000
- OCI(잉여금 잔액 32,500 한도) 차감 32,500
- PL 손상차손 7,500
- ① 손상차손(PL) = 7,500
20×3년말
- 감가상각 = 690,000 / 3 = 230,000 → 감가 후 장부 460,000
- 공정가치 490,000, 회수가능액 = max(470,000, 480,000) = 480,000
- “손상이 없었을 경우” 가상장부 = 730,000 − 730,000/3 = 486,667 (PL 환입 한도)
- 회수가능액으로 환입: 460,000 → 480,000 (20,000 환입)
- 과거 PL손상 7,500 한도 → PL 환입 7,500
- 잔여 12,500은 OCI(재평가잉여금)
- 재평가: 480,000 → 490,000 → OCI +10,000
- ① 기타포괄손익 = 12,500 + 10,000 = +22,500
정답
| 시점 | 손상차손(PL) | 기타포괄손익(OCI) | |—|—|—| | 20×1말 | 0 | +90,000 | | 20×2말 | 7,500 | — | | 20×3말 | — | +22,500 |
[문제 2] 종업원급여 (30점)
물음 1) 확정급여제도 (할인율 10%)
[자료]
기초 채무 100,000, 기초 자산 80,000, 당기근무원가 120,000, 기말 지급 10,000, 기말 출연 70,000.
(1) 기말 채무 230,000, 기말 자산 150,000일 때
이자 계산
- 채무 이자비용 = 100,000 × 10% = 10,000
- 자산 이자수익 = 80,000 × 10% = 8,000
- 순이자비용 = 2,000
① 퇴직급여(PL) = 당기근무원가 + 순이자비용 = 120,000 + 2,000 = 122,000
재측정요소(OCI)
- 기대 채무 = 100,000 + 10,000 + 120,000 − 10,000 = 220,000 → 실제 230,000 → 보험수리적 손실 (−)10,000
- 기대 자산 = 80,000 + 8,000 − 10,000 + 70,000 = 148,000 → 실제 150,000 → 자산 재측정이익 +2,000
- ② 재측정요소 합계 = (−)8,000 (기타포괄손실)
(2) 자산 = 장부와 동일, 보험수리적 가정변동 없을 때
- 기말 채무 = 220,000
- 기말 자산 = 148,000
- ① 순확정급여부채 = 72,000
물음 2) 현금결제형 주가차액보상권 (100명 × 10개, 3년 가득)
공정가치/내재가치
20×1년 144 / 20×2년 155 / 20×3년 182, 행사 150 / 20×4년 214, 행사 200 / 20×5년 250, 행사 250
원칙
- 매 보고기간말 부채를 공정가치로 재측정
- 가득기간 동안 직선 안분, 가득 후에도 행사 전까지 공정가치 재측정
- 행사 시: 부채(공정가치) 제거, 현금(내재가치) 지급, 차액은 PL
가득 예상 인원
- 20×1년말: 100 − 3 − 7 = 90명
- 20×2년말: 100 − 7 − 3 = 90명
- 20×3년말: 100 − 10 = 90명 가득
(1) 20×1년
- ① 비용 = 90 × 10 × 144 × 1/3 = 43,200
- ② 20×2년말 부채:
20×2년 누계비용 = 90 × 10 × 155 × 2/3 = 93,000
→ 93,000
(2) 20×3년
- 가득시점 누계비용 = 90 × 10 × 182 = 163,800
- 가득까지 추가 인식 비용 = 163,800 − 93,000 = 70,800
- 행사 30명: 부채 감소 = 30 × 10 × 182 = 54,600, 현금지급 = 30 × 10 × 150 = 45,000 → 차액 9,600 PL 이익(비용 차감)
- ① 20×3년 비용 = 70,800 − 9,600 = 61,200
- ② 20×3년말 부채 = 60 × 10 × 182 = 109,200
(3) 20×4년
- 행사 30명: 부채 감소 = 30 × 10 × 214 = 64,200, 현금지급 = 30 × 10 × 200 = 60,000 → 차액 4,200 PL 이익
- 잔여 30명 부채 = 30 × 10 × 214 = 64,200
- ① 20×4년 비용 = 기말부채(64,200) − 기초부채(109,200) + 행사지급(60,000) = 15,000
- ② 20×4년말 부채 = 64,200
[문제 3] 결합원가 (20점)
물음 1) 정상공손수량
1차 검사(20% 시점) 통과 합격품 (당기 통과 분만)
- 당기착수 완성 1,800 + 기말재공 600 + 2차공손 100 = 2,500단위
- 정상공손 = 2,500 × 2% = 50단위
2차 검사(종료시점) 통과 합격품
- 완성품 = 2,000단위
- 정상공손 = 2,000 × 2.5% = 50단위
물음 2) 환산량 단위당원가, 결합원가 총액, 비정상공손원가
완성품환산량 (선입선출, DM·CC 동일 발생)
| 구분 | 물량 | 환산량 |
|---|---|---|
| 기초완성(추가) | 200 × 60% | 120 |
| 당기착수완성 | 1,800 × 100% | 1,800 |
| 기말재공품 | 600 × 60% | 360 |
| 1차공손 | 100 × 20% | 20 |
| 2차공손 | 100 × 100% | 100 |
| 합계 | 2,400 |
환산량 단위당원가 (당기투입원가 2,400,000 / 2,400)
- DM = 1,440,000 / 2,400 = 600
- 전환 = 960,000 / 2,400 = 400
- 합계 = 1,000/단위
공손원가 분리
- 1차공손: 100 × 20% × 1,000 = 20,000 → 정상 10,000, 비정상 10,000
- 2차공손: 100 × 100% × 1,000 = 100,000 → 정상 50,000, 비정상 50,000
1차 정상공손원가(10,000) 배부 — 합격품 2,500에 비례
- 당기착수완성 1,800 → 7,200
- 기말재공품 600 → 2,400
- 2차공손 100 → 400 (정상 200, 비정상 200)
2차 정상공손원가 = 50,000 + 200(1차에서 받은 분) = 50,200
- 모두 완성품 2,000에 배부 → 50,200
완성품 원가(=결합원가 총액)
= 22,600(기초) + 120,000(추가완성) + 1,800,000(당기완성) + 7,200 + 50,200
= 2,000,000
비정상공손원가 = 1차 비정상(10,000) + 2차 비정상(50,000 + 200) = 60,200
검산 : 2,000,000(완성) + 362,400(기말) + 60,200(비정상) = 2,422,600 = 22,600 + 2,400,000 ✓
물음 3) 결합원가 배부 (NRV법)
폐물 P : 폐기비용 200 × 500 = 100,000 → 결합원가에 가산
배부할 결합원가 = 2,000,000 + 100,000 = 2,100,000
각 제품 NRV | 제품 | 매출 | 추가가공 | 판매비 | NRV | |—|—|—|—|—| | A | 800,000 | — | 200,000 | 600,000 | | B | 900,000 | 200,000 | 200,000 | 500,000 | | C | 1,600,000 | 300,000 | 400,000 | 900,000 | | 합계 | | | | 2,000,000 |
결합원가 배부
- A: 2,100,000 × 600/2,000 = 630,000
- B: 2,100,000 × 500/2,000 = 525,000
- C: 2,100,000 × 900/2,000 = 945,000
제품원가
- 제품 A = 630,000
- 제품 B = 525,000 + 200,000 = 725,000
- 제품 C = 945,000 + 300,000 = 1,245,000
물음 4) 부산물 전환 의사결정
(주)한국 제안 수락 시 증분손익:
- 폐기비용 절감: +100,000
- 추가가공원가: −350,000
- 부산물 매출: +300,000 (= 200 × 1,500)
- 증분이익 = +50,000 → 수락
물음 5) 수락 시 결합원가 배부
부산물 P의 NRV = 300,000 − 350,000 = −50,000 → 결합원가에 가산
배부할 결합원가 = 2,000,000 + 50,000 = 2,050,000
결합원가 배부 (NRV 비율 동일: 600/500/900 = 6:5:9)
- A: 2,050,000 × 6/20 = 615,000
- B: 2,050,000 × 5/20 = 512,500
- C: 2,050,000 × 9/20 = 922,500
제품원가
- 제품 A = 615,000
- 제품 B = 512,500 + 200,000 = 712,500
- 제품 C = 922,500 + 300,000 = 1,222,500
[문제 4] 특별주문 (20점)
[기본자료] 최대 40,000 / 현재 30,000(A 15,000 + B 15,000), 가격 A 1,000·B 1,200, 변동판관비 100, 고정판관비 2,000,000.
단위당 변동제조원가: A 550(=400+100+50), B 650(=500+100+50). 단위당 공헌이익: A 350, B 450.
물음 1) A 2,000단위 @800 (변동판관비 50% 절감)
유휴(10,000)로 충분 → 기존 판매 영향 X
- 단위 공헌이익 = 800 − 550 − 50 = 200
- 총 공헌이익 변동 = 200 × 2,000 = (+)400,000
물음 2) B 10,000단위, 고객이 고정판관비 1,000,000 부담, 이익 1,500,000 목표
유휴 10,000 = 주문량 → 기존 판매 영향 X
- (P − 650 − 100) × 10,000 + 1,000,000 = 1,500,000
- (P − 750) × 10,000 = 500,000 → P − 750 = 50
- 단위당 판매가격 = 800
물음 3) B 12,000단위 @900 (변동판관비 40% 절감), A 2,000 포기
- 특별주문 단위 공헌이익 = 900 − 650 − 60 = 190
- 특별주문 공헌이익 = 190 × 12,000 = 2,280,000
- A 포기 손실 = 350 × 2,000 = 700,000
- 증분이익 = 2,280,000 − 700,000 = (+)1,580,000
물음 4) B 15,000단위 @1,000, 기계(취득 1,000,000 → 처분 700,000), 로고 단위당 10
- 단위 공헌이익 = 1,000 − 650 − 100 − 10 = 240
- 공헌이익 합계 = 240 × 15,000 = 3,600,000
- 기계 순비용 = 1,000,000 − 700,000 = 300,000
- 증분이익 = 3,600,000 − 300,000 = (+)3,300,000
물음 5) 묶음주문 A 1,000 + B 2,000 (모두 @1,000), 디자인 추가 A 50·B 25
- A 단위 공헌이익 = 1,000 − 550 − 100 − 50 = 300
- B 단위 공헌이익 = 1,000 − 650 − 100 − 25 = 225
- 총 매출 = 1,000 × 1,000 + 2,000 × 1,000 = 3,000,000
- 총 공헌이익 = 300 × 1,000 + 225 × 2,000 = 750,000
- 가중평균 공헌이익률 = 750,000 / 3,000,000 = 25%